Photovoltaikanlagen steuerlich beurteilt
Das Bundesministerium für Finanzen hat per Erlass vom 24. Februar 2014 betreffend Photovoltaikanlagen die ertrags- und umsatzsteuerliche Behandlung geregelt. Die durch Wind-, Solar- oder Wasserkraft gewonnene Energie stellt kein Urprodukt im Sinne des Einkommensteuergesetzes dar. Dementsprechend stellt die Energieerzeugung grundsätzlich keine land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit dar. Es handelt sich somit (steuerlich) um eine gewerbliche Tätigkeit. Wird die erzeugte Energie jedoch überwiegend im eigenen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb verwendet, liegt hinsichtlich der im Wege der Überschusseinspeisung veräußerten Energie ein Substanzbetrieb (land- und forstwirtschaftlicher Nebenbetrieb) vor. Photovoltaik spielt für die Erzeugung von sauberem Strom ohne Feinstaub, Geruch und Lärm jedoch eine tragende Rolle, soll doch ein wesentlicher Teil der Energiewende dadurch bewerkstelligt werden.
Es wird zwischen drei Nutzungstypen unterschieden:
Bei Volleinspeisung stellt die Photovoltaikanlage hinsichtlich des gesamten eingespeisten (verkauften) Stromes eine eigene gewerbliche Einkunftsquelle (Einkünfte aus Gewerbebetrieb) unabhängig davon dar, ob der Steuerpflichtige daneben noch eine andere betriebliche (zum Beispiel land- und forstwirtschaftliche) Tätigkeit betreibt. Sämtliche Einnahmen aus der Einspeisung sind als Betriebseinnahmen zu erfassen. Sämtliche Aufwendungen aus dem Betrieb der Anlage stellen Betriebsausgaben dar.
Das Vorliegen einer Einkunftsquelle ist nur dann zu verneinen, wenn der Betrieb der Photovoltaikanlage als Liebhaberei zu qualifizieren ist, d.h., wenn die Photovoltaikanlage mittel- bis langfristig keinen positiven Gesamterfolg erwarten lässt.
Nach dem Abgabenänderungsgesetz 2022 ist für kleinere Photovoltaikanlagen ab der Veranlagung 2022 eine Befreiung von der Einkommensteuer vorgesehen. Betroffen sind natürliche Personen mit einer Einspeisung von bis zu 12.500 kWh, wenn die Engpassleistung der Anlage 25 kWp nicht überschreitet. Bei Überschreitung der 12.500-kWh-Grenze wird ein Freibetrag gewährt. Dieser bezieht sich auf den einzelnen Steuerpflichtigen. Ist ein Steuerpflichtiger an mehreren Anlagen beteiligt, steht ihm der Freibetrag nur einmal zu.
Aus Sicht der Umsatzsteuer begründet der Betrieb einer Photovoltaikanlage bei Volleinspeisung eine unternehmerische Tätigkeit. Bei Volleinspeisung sind daher sämtliche Stromlieferungen an das Energieversorgungsunternehmen steuerbar und im Regelfall steuerpflichtig.
Die Steuerschuld geht in der Praxis auf das Energieversorgungsunternehmen als Leistungsempfänger über.
Dem Anlagenbetreiber steht der volle Vorsteuerabzug für die Errichtung und den Betrieb der Anlage zu. Dies gilt unabhängig von der Rechtsform des Anlagenbetreibers, also auch bei Betrieben gewerblicher Art von Körperschaften öffentlichen Rechts.
Strom wird überwiegend für den eigenen Betrieb verwendet. Bei Vorliegen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes ist die Überschusseinspeisung dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zuzuordnen, wenn die Stromproduktion für den Verkauf an ein Energieversorgungsunternehmen als land- und forstwirtschaftlicher Nebenbetrieb anzusehen ist. Dies kann nur dann der Fall sein, wenn der produzierte Strom überwiegend im eigenen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb (ohne Haushaltsstrom) verwendet wird. Wird der produzierte Strom überwiegend verkauft und für private Zwecke verwendet, liegt auch beim Überschusseinspeiser eine (steuerlich) gewerbliche Tätigkeit und Einkunftsquelle vor. Die Einnahmen aus der Einspeisung sind als Betriebseinnahmen zu erfassen. Die Aufwendungen sind in jenem Umfang, in dem die Anlage der Einspeisung in das öffentliche Netz (dem Stromverkauf) dient, Betriebsausgaben.
Auch wenn ein land- und forstwirtschaftlicher Nebenbetrieb besteht, ist für die Photovoltaikanlage eine Einnahmen- Ausgaben-Rechnung notwendig. Etwaige Gewinne sind im Rahmen der land- und forstwirtschaftlichen Gewinnermittlung anzugeben, in die (gegenwärtig per Verordnung festgeschriebene) Grenze von 40.000 Euro jedoch nicht einzubeziehen. Umsatzsteuerlich kann beim Nebenbetrieb - und nur wenn dieser vorliegt - die pauschalierte Umsatzsteuer in Höhe von 13% in Anspruch genommen werden.
Ansonsten sind die Stromverkäufe wie beim Volleinspeiser umsatzsteuerpflichtig. Der Vorsteuerabzug steht jedoch nur anteilig zu bzw. ist ein entsprechender Eigenverbrauch zu versteuern. Sollte jedoch die privat verbrauchte Strommenge die entgeltlich ans Netz gelieferte Menge übersteigen, steht der Vorsteuerabzug für Anschaffung und Betrieb der Anlage zur Gänze nicht zu. In diesen Fällen kann dann auch der Stromverkauf als nicht steuerbar angesehen werden, und es ist keine Umsatzsteuer zu entrichten.
Im Rahmen der Kleinunternehmerregelung ist man bei einem Jahresumsatz bis netto 35.000 Euro unecht von der Umsatzsteuer befreit, es besteht jedoch die Möglichkeit, zur Regelbesteuerung zu optieren.
Wird der mit der Anlage produzierte Strom von natürlichen Personen für private Zwecke verwendet, ist die Anlage der Privatsphäre zuzuordnen.
Wenn der mit der Anlage produzierte Strom von natürlichen Personen oder Körperschaften im Rahmen einer steuerrelevanten Tätigkeit verwendet wird, ist die Anlage dieser Sphäre zuzuordnen. Die Aufwendungen aus dem Betrieb der Anlage stellen Betriebsausgaben oder Werbungskosten dar und sind entweder voll abzugsfähig oder (bei natürlichen Personen) gegebenenfalls von einem Betriebsausgabenpauschale erfasst.
Umsatzsteuerrechtlich gilt folgendes: Wird der im Inselbetrieb gewonnene Strom ausschließlich zu unternehmerischen Zwecken genutzt (zum Beispiel für eine in einer Berghütte betriebene Gastwirtschaft), so ist die Photovoltaikanlage dem Unternehmen zuzurechnen. Der Vorsteuerabzug aus der Anschaffung und dem Betrieb der Anlage steht nach Maßgabe dieser unternehmerischen Nutzung zu. Wird der gewonnene Strom ausschließlich zu privaten Zwecken genutzt, so ist die Anlage keinem Unternehmen zugeordnet, und es ergeben sich keine ertrags- oder umsatzsteuerlichen Folgen.
Es wird zwischen drei Nutzungstypen unterschieden:
- Volleinspeiser
Bei Volleinspeisung stellt die Photovoltaikanlage hinsichtlich des gesamten eingespeisten (verkauften) Stromes eine eigene gewerbliche Einkunftsquelle (Einkünfte aus Gewerbebetrieb) unabhängig davon dar, ob der Steuerpflichtige daneben noch eine andere betriebliche (zum Beispiel land- und forstwirtschaftliche) Tätigkeit betreibt. Sämtliche Einnahmen aus der Einspeisung sind als Betriebseinnahmen zu erfassen. Sämtliche Aufwendungen aus dem Betrieb der Anlage stellen Betriebsausgaben dar.
Das Vorliegen einer Einkunftsquelle ist nur dann zu verneinen, wenn der Betrieb der Photovoltaikanlage als Liebhaberei zu qualifizieren ist, d.h., wenn die Photovoltaikanlage mittel- bis langfristig keinen positiven Gesamterfolg erwarten lässt.
Nach dem Abgabenänderungsgesetz 2022 ist für kleinere Photovoltaikanlagen ab der Veranlagung 2022 eine Befreiung von der Einkommensteuer vorgesehen. Betroffen sind natürliche Personen mit einer Einspeisung von bis zu 12.500 kWh, wenn die Engpassleistung der Anlage 25 kWp nicht überschreitet. Bei Überschreitung der 12.500-kWh-Grenze wird ein Freibetrag gewährt. Dieser bezieht sich auf den einzelnen Steuerpflichtigen. Ist ein Steuerpflichtiger an mehreren Anlagen beteiligt, steht ihm der Freibetrag nur einmal zu.
Aus Sicht der Umsatzsteuer begründet der Betrieb einer Photovoltaikanlage bei Volleinspeisung eine unternehmerische Tätigkeit. Bei Volleinspeisung sind daher sämtliche Stromlieferungen an das Energieversorgungsunternehmen steuerbar und im Regelfall steuerpflichtig.
Die Steuerschuld geht in der Praxis auf das Energieversorgungsunternehmen als Leistungsempfänger über.
Dem Anlagenbetreiber steht der volle Vorsteuerabzug für die Errichtung und den Betrieb der Anlage zu. Dies gilt unabhängig von der Rechtsform des Anlagenbetreibers, also auch bei Betrieben gewerblicher Art von Körperschaften öffentlichen Rechts.
- Überschusseinspeiser
Strom wird überwiegend für den eigenen Betrieb verwendet. Bei Vorliegen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes ist die Überschusseinspeisung dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zuzuordnen, wenn die Stromproduktion für den Verkauf an ein Energieversorgungsunternehmen als land- und forstwirtschaftlicher Nebenbetrieb anzusehen ist. Dies kann nur dann der Fall sein, wenn der produzierte Strom überwiegend im eigenen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb (ohne Haushaltsstrom) verwendet wird. Wird der produzierte Strom überwiegend verkauft und für private Zwecke verwendet, liegt auch beim Überschusseinspeiser eine (steuerlich) gewerbliche Tätigkeit und Einkunftsquelle vor. Die Einnahmen aus der Einspeisung sind als Betriebseinnahmen zu erfassen. Die Aufwendungen sind in jenem Umfang, in dem die Anlage der Einspeisung in das öffentliche Netz (dem Stromverkauf) dient, Betriebsausgaben.
Auch wenn ein land- und forstwirtschaftlicher Nebenbetrieb besteht, ist für die Photovoltaikanlage eine Einnahmen- Ausgaben-Rechnung notwendig. Etwaige Gewinne sind im Rahmen der land- und forstwirtschaftlichen Gewinnermittlung anzugeben, in die (gegenwärtig per Verordnung festgeschriebene) Grenze von 40.000 Euro jedoch nicht einzubeziehen. Umsatzsteuerlich kann beim Nebenbetrieb - und nur wenn dieser vorliegt - die pauschalierte Umsatzsteuer in Höhe von 13% in Anspruch genommen werden.
Ansonsten sind die Stromverkäufe wie beim Volleinspeiser umsatzsteuerpflichtig. Der Vorsteuerabzug steht jedoch nur anteilig zu bzw. ist ein entsprechender Eigenverbrauch zu versteuern. Sollte jedoch die privat verbrauchte Strommenge die entgeltlich ans Netz gelieferte Menge übersteigen, steht der Vorsteuerabzug für Anschaffung und Betrieb der Anlage zur Gänze nicht zu. In diesen Fällen kann dann auch der Stromverkauf als nicht steuerbar angesehen werden, und es ist keine Umsatzsteuer zu entrichten.
Im Rahmen der Kleinunternehmerregelung ist man bei einem Jahresumsatz bis netto 35.000 Euro unecht von der Umsatzsteuer befreit, es besteht jedoch die Möglichkeit, zur Regelbesteuerung zu optieren.
- Inselbetrieb
Wird der mit der Anlage produzierte Strom von natürlichen Personen für private Zwecke verwendet, ist die Anlage der Privatsphäre zuzuordnen.
Wenn der mit der Anlage produzierte Strom von natürlichen Personen oder Körperschaften im Rahmen einer steuerrelevanten Tätigkeit verwendet wird, ist die Anlage dieser Sphäre zuzuordnen. Die Aufwendungen aus dem Betrieb der Anlage stellen Betriebsausgaben oder Werbungskosten dar und sind entweder voll abzugsfähig oder (bei natürlichen Personen) gegebenenfalls von einem Betriebsausgabenpauschale erfasst.
Umsatzsteuerrechtlich gilt folgendes: Wird der im Inselbetrieb gewonnene Strom ausschließlich zu unternehmerischen Zwecken genutzt (zum Beispiel für eine in einer Berghütte betriebene Gastwirtschaft), so ist die Photovoltaikanlage dem Unternehmen zuzurechnen. Der Vorsteuerabzug aus der Anschaffung und dem Betrieb der Anlage steht nach Maßgabe dieser unternehmerischen Nutzung zu. Wird der gewonnene Strom ausschließlich zu privaten Zwecken genutzt, so ist die Anlage keinem Unternehmen zugeordnet, und es ergeben sich keine ertrags- oder umsatzsteuerlichen Folgen.
Photovoltaik
Leistungsfähigkeit und Nutzungsdauer: Die Leistungsfähigkeit von Photovoltaikanlagen wird in kWp (Kilowatt-Peak) Nennleistung angegeben. 1 kWp Nennleistung entspricht in etwa einer zu erwartenden Jahresproduktion zwischen 900 und 1.000 kWh (Kilowattstunden).
Dient die Anlage den Zwecken der Einkünfteerzielung, sind die Anschaffungskosten - gekürzt um eine steuerfreie Investitionsförderung - auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreiben. Diese beträgt im Regelfall bei Photovoltaikanlagen 20 Jahre.
Dient die Anlage den Zwecken der Einkünfteerzielung, sind die Anschaffungskosten - gekürzt um eine steuerfreie Investitionsförderung - auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreiben. Diese beträgt im Regelfall bei Photovoltaikanlagen 20 Jahre.
Beispiel 1
Mit einer netzgekoppelten Photovoltaikanlage (Überschusseinspeisung) werden insgesamt 40.000 kWh Strom produziert und wie folgt verwendet:
Lösung: Es liegt hinsichtlich der Überschusseinspeisung ein eigener Gewerbebetrieb vor, weil der produzierte Strom überwiegend für den privaten Eigenbedarf und den Stromverkauf verwendet wird (75%). Die Einkünfte aus dem Stromverkauf stellen gewerbliche Einkünfte dar. Die AfA ist im Umfang, welcher der in das Netz eingespeisten Strommenge entspricht (62,5%), im Rahmen des Gewerbebetriebes zu berücksichtigen; die Einnahmen aus dem Stromverkauf sind als Betriebseinnahmen zu erfassen.
Hinsichtlich des auf den land- und forstwirtschaftlichen Eigenbedarf entfallenden Teiles der Anschaffungskosten (25%) ist die AfA von der Pauschalierung erfasst und nicht gesondert abzugsfähig. Die Umsatzsteuerpauschalierung kann hinsichtlich des eingespeisten beziehungsweise verkauften Stromes nicht in Anspruch genommen werden.
- 5.000 kWh (12,5% der gesamten produzierten Strommenge) werden für den (privaten) Eigenbedarf produziert,
- 10.000 kWh (25% der gesamten produzierten Strommenge) werden für Zwecke der eigenen (pauschalierten) Land- und Forstwirtschaft verwendet,
- 25.000 kWh (62,5% der gesamten produzierten Strommenge) werden in das Netz eingespeist und an ein Energieversorgungsunternehmen verkauft.
Lösung: Es liegt hinsichtlich der Überschusseinspeisung ein eigener Gewerbebetrieb vor, weil der produzierte Strom überwiegend für den privaten Eigenbedarf und den Stromverkauf verwendet wird (75%). Die Einkünfte aus dem Stromverkauf stellen gewerbliche Einkünfte dar. Die AfA ist im Umfang, welcher der in das Netz eingespeisten Strommenge entspricht (62,5%), im Rahmen des Gewerbebetriebes zu berücksichtigen; die Einnahmen aus dem Stromverkauf sind als Betriebseinnahmen zu erfassen.
Hinsichtlich des auf den land- und forstwirtschaftlichen Eigenbedarf entfallenden Teiles der Anschaffungskosten (25%) ist die AfA von der Pauschalierung erfasst und nicht gesondert abzugsfähig. Die Umsatzsteuerpauschalierung kann hinsichtlich des eingespeisten beziehungsweise verkauften Stromes nicht in Anspruch genommen werden.
Beispiel 2
Mit einer netzgekoppelten Photovoltaikanlage (Überschusseinspeisung) werden insgesamt 30.000 kWh Strom produziert und wie folgt verwendet:
Lösung: Es liegt hinsichtlich der Überschusseinspeisung ein land- und forstwirtschaftlicher Nebenbetrieb vor, weil mit der Anlage mehr Strom für den eigenen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb produziert wird (60%) als privat verwendet und in das Netz eingespeist wird (insgesamt 40%). Die Einkünfte daraus sind als land- und forstwirtschaftliche Einkünfte mittels Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu erfassen. Die AfA ist im Umfang, welcher der in das Netz eingespeisten Strommenge entspricht (10%), im Rahmen des Nebenbetriebes abzugsfähig; die Einnahmen aus dem Stromverkauf sind als Betriebseinnahmen zu erfassen. Hinsichtlich des auf den land- und forstwirtschaftlichen Eigenbedarf entfallenden Teiles der Anschaffungskosten (60%) ist die AfA von der Pauschalierung erfasst und nicht gesondert abzugsfähig. Die Umsatzsteuerpauschalierung kann hinsichtlich des eingespeisten beziehungsweise verkauften Stromes in Anspruch genommen werden.
- 9.000 kWh (30% der gesamten produzierten Strommenge) werden für den (privaten) Eigenbedarf verwendet,
- 18.000 kWh (60% der gesamten produzierten Strommenge) werden für Zwecke der eigenen (pauschalierten) Land- und Forstwirtschaft verwendet,
- 3.000 kWh (10% der gesamten produzierten Strommenge) werden in das Netz eingespeist und an ein Energieversorgungsunternehmen verkauft.
Lösung: Es liegt hinsichtlich der Überschusseinspeisung ein land- und forstwirtschaftlicher Nebenbetrieb vor, weil mit der Anlage mehr Strom für den eigenen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb produziert wird (60%) als privat verwendet und in das Netz eingespeist wird (insgesamt 40%). Die Einkünfte daraus sind als land- und forstwirtschaftliche Einkünfte mittels Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu erfassen. Die AfA ist im Umfang, welcher der in das Netz eingespeisten Strommenge entspricht (10%), im Rahmen des Nebenbetriebes abzugsfähig; die Einnahmen aus dem Stromverkauf sind als Betriebseinnahmen zu erfassen. Hinsichtlich des auf den land- und forstwirtschaftlichen Eigenbedarf entfallenden Teiles der Anschaffungskosten (60%) ist die AfA von der Pauschalierung erfasst und nicht gesondert abzugsfähig. Die Umsatzsteuerpauschalierung kann hinsichtlich des eingespeisten beziehungsweise verkauften Stromes in Anspruch genommen werden.
