Bei der Vermietung auf eine korrekte Abgrenzung achten

Handelt es sich bei der Vermietung um Hilfs- und Nebengeschäfte,die mit dem Betrieb in engem Zusammenhang stehen und diesem dienen bzw. denselben ergänzen, liegen noch Vorgänge im Rahmen des land-und forstwirtschaftlichen Betriebes vor. Steht bei der Vermietung landwirtschaftlicher Nutzflächen hingegen wirtschaftlich eine Vermögensverwaltung wie bei der Vermietung anderer (üblicherweise nicht dem Betriebsvermögen einer Land- und Forstwirtschaft zugehörender) Objekte im Vordergrund, so wird der land- und forstwirtschaftliche Bereich verlassen. Solche nicht landwirtschaftliche Nutzungen von Grund und Boden (einschließlich Baulichkeiten) sind insbesondere die Vermietung von Grundflächen für Campingplätze, (Mini-) Golfplätze, Fußballplätze, Parkplätze, Lagerplätze und -räume, Deponien und Liftanlagen. Die Vermietung von landwirtschaftlichen Grundstücken zur (sportlichen) Nutzung als Schipiste oder Langlaufloipe oder kurzfristig als Parkplatz ist dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb dann noch zuzurechnen, wenn die landwirtschaftliche Nutzung nicht beziehungsweise nur unwesentlich beeinträchtigt wird. Die Vermietung von landwirtschaftlichen Gebäuden oder Gebäudeteilen für nicht landwirtschaftliche Nutzungen stellt auch dann (noch) Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft dar, wenn sie nur vorübergehend erfolgt (die landwirtschaftliche Nutzung bleibt mittelfristig aufrecht) und von untergeordneter Bedeutung ist. Dies ist beispielsweise bei der Einstellung eines einzelnen Wohnwagens für die Wintermonate in der Maschinenhalle der Fall. Wird eine zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gehörende Grundstücksfläche oder ein Teil derselben hingegen auf Dauer nicht mehr landwirtschaftlich genutzt, gehört sie nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes nicht mehr zum land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen. Dementsprechend liegen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vor. Beispiele: 

• Vermietung eines nicht (mehr) der Landwirtschaft dienenden Gebäudes an Urlauber.
• Ausschließliche oder überwiegende Nutzung eines abgrenzbaren Gebäudeteiles zur Einstellung von Wohnwagen.
• Vermietung einer Wiese für nicht landwirtschaftliche Zwecke auf 25 Jahre.
• Entschädigungen einschließlich Sachzuwendungen für die Einräumung des Rechtes der Duldung des Bestandes und der Benützung eines Handymastens auf land- und forstwirtschaftlich genutzten Flächen (ausgenommen auf landwirtschaftlichen Gebäuden und Betriebsanlagen, zum Beispiel Stallgebäude, Maschinenhallen, Silos) stellen nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung dar. Das Gleiche gilt für Windräder.

Einnahmen aus der Vermietung von im Bereich des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes gelegenen Privatzimmern sind als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft anzusetzen. Nach der land- und forstwirtschaftlichen Pauschalierungsverordnung 2015 stellt die Zimmervermietung mit Frühstück im Ausmaß von höchstens zehn Betten einen land- und forstwirtschaftlichen Nebenerwerb dar, wobei die Betriebsausgaben mit 50 % der entsprechenden Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) angesetzt werden können.

Das kurzfristige Vermieten von fünf mit Kochgelegenheiten ausgestatteten Appartements an Saisongäste stellt nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes im Regelfall noch keine gewerbliche Betätigung dar. Nach den Einkommensteuerrichtlinien bestehen keine Bedenken, wenn bei der Vermietung von nicht mehr als fünf Appartements ohne Erbringung von Nebenleistungen im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung die Werbungskosten mit 30 % der Einnahmen (ohne Umsatzsteuer und Kurtaxe) geschätzt werden. Ab der Veranlagung 2011 bestehen überdies keine Bedenken, wenn im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bei einer Vermietung von nicht mehr als fünf Appartements ohne Erbringung von Nebenleistungen in einem Gebäude, das nicht im Eigentum des Vermieters (der Vermieter) steht, die Werbungskosten mit 10 % der Einnahmen (ohne Umsatzsteuer und Kurtaxe) geschätzt werden. Die Kurtaxe kann als Durchläufer sowohl bei den Einnahmen als auch bei den Werbungskosten außer Ansatz bleiben.

In der Regel wird eine Vermietung, die über einen Zeitraum von fünf Jahren nicht hinausgeht, noch zu Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft führen. Demzufolge kann daher erst bei einer Mietdauer, die länger als fünf Jahre dauert, von einer Entnahme des Grundstückes aus dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb ausgegangen werden. Eine derartige Vermietung führt zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Beträgt die Mietdauer hingegen nicht mehr als fünf Jahre, liegt grundsätzlich keine Entnahme aus dem landwirtschaftlichen Betriebsvermögen vor. Die Einkünfte aus der Vermietung sind im Fall einer Pauschalierung gesondert als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft zu erfassen. Allerdings steht der Abschluss eines auf einen kürzeren Zeitraum als fünf Jahre befristeten Mietvertrages der Entnahme aus dem landund forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen dann nicht entgegen, wenn davon auszugehen ist, dass das bisher land- und forstwirtschaftlich genutzte Gebäude (beziehungsweise der Gebäudeteil) nicht nur kurzfristig für andere als land- und forstwirtschaftliche Zwecke vermietet werden wird. Dabei ist auf die längerfristige Vermietungsabsicht der Steuerpflichtigen unabhängig vom konkreten Mietverhältnis abzustellen. Umgekehrt kommt es aber auch bei einer Gesamtmietdauer von mehr als fünf Jahren zu keiner Entnahme aus dem land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen, wenn zum Zeitpunkt des Abschlusses des Bestandsvertrages beim Steuerpflichtigen keine längerfristige Vermietungsabsicht bestanden hat und eine Verlängerung der Mietdauer durch unvorhergesehene Umstände eingetreten ist.

Die Einkommensteuerrichtlinien (Randzahl 4227) sehenvor, dass als Abbauzins vereinnahmte Beträge unter die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung fallen,wenn ein Land- und Forstwirt das Recht zum Abbau von Bodensubstanzen einem Dritten gegen Abbauzins einräumt. Der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung ist danach auch die Überlassung des Rechtes zum Abbau der Bodensubstanz gegen einen Einmalbetrag zuzuordnen. Der im Zuge eines Tunnelbaus erfolgende Verkauf von Ausbruchmaterial durch den Grundeigentümer an den Tunnelbetreiber steht wirtschaftlich mit dem vom Grundeigentümer eingeräumten Recht zur Tunnelbohrung in engem Zusammenhang. Der Vorgang ist wirtschaftlich der Einräumung des Rechts auf Abbau einer Bodensubstanz gleichzuhalten. Dementsprechend führt der Verkauf, unabhängig davon, ob das Grundstück, dem das Aushubmaterial entnommen wird, zu einem Betriebsvermögen oder zumPrivatvermögenzählt, zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Nach Meinung des Bundesministeriums für Finanzen bestehen keine Bedenken, wenn die mit dem Verkauf in Zusammenhang stehenden Aufwendungen mit 50 % der Bruttoerlöse (40 % der Nettoerlöse) geschätzt werden.

Bewertungsrechtlich sind alle Grundflächen – unabhängig vom Eigentümer – die nach der Verkehrsanschauung überwiegend dem Golfsport dienen, als Grundvermögen zu bewerten. Bei der Abgrenzung der wirtschaftlichen Einheiten ist die überwiegende Zweckbestimmung maßgebend. Nach der Verkehrsanschauung kommt es bei einer Anlage, die der Sportausübung dient, wie es beispielsweise bei einem Golfplatz der Fall ist, nicht entscheidend auf den Inhalt der jeweiligen Pachtverträge an, die der Grundeigentümer mit dem Pächter dieser Anlage schließt, sondern einzig und allein darauf, welchen Zwecken die Anlage für einen mit dem Golfspiel Vertrauten dient. Ein Golfplatz stellt nach der Verkehrsauffassung keinen landwirtschaftlichen Betrieb dar. Es handelt sich auch nicht um einen landwirtschaftlichen Nebenbetrieb. Relevant ist nur die Zweckwidmung der Grundstücke. Randflächen, die überwiegend einem land- und forstwirtschaftlichen Hauptzweck dienen, sind, sofern sie nicht in die wirtschaftliche Einheit des Golfplatzes nach der Verkehrsanschauung einzubeziehen sind, als land- und forstwirtschaftliches Vermögen zu bewerten. Die Einkünfte, die der Landwirt aufgrund des Pachtvertrages lukriert, stellen zur Gänze Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung dar. Abweichende Vereinbarungen, wonach das Entgelt aufgegliedert wird in die Positionen steuerfrei, Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, die zusätzlich zur Pauschalierung zu erfassen sind, sowie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung werden von der Abgabenverwaltung im Regelfall nicht anerkannt. Hinzuweisen ist an dieser Stelle auch darauf, dass bei derartigen Pachtverträgen umsatzsteuerrechtlich nur die Möglichkeiten der unechten Umsatzsteuerbefreiung (Regelfall) sowie der steuerpflichtigen Behandlung mit 20 % Umsatzsteuer und entsprechender Abfuhr an das Finanzamt bestehen. Ein Vertrag mit 13 % Umsatzsteuer entspricht nicht der Richtigkeit.